持有待售资产的账务处理分录

财政部在2017年5月16日发布了《企业会计准则第42号--持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》，对持有待售的非流动资产的分类与计量做出了更加明确的规定。于2017年12月25日，发布财会[2017]30号《关于修订印发一般企业财务报表格式的通知》，对持有待售资产的列报做了新的规范。基于以上新规的发布，我们需要对"持有待售资产"的账务处理进行新的理解与认识。

一、什么样的资产可以划分为持有待售资产？

1.企业主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。除处置组中包含的流动资产以外，其他流动资产不能划分为持有待售类别。非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足下列条件：

（1）根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例，在当前状况下即可立即出售；

（2）出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售的，应当已经获得批准。

2.下列情况给予特别明确：

（1）专为转售而取得的非流动资产或处置组满足条件时应划分为持有待售。

（2）不满足条件时应划出持有待售，但剩余部分仍然满足条件的，继续作为持有待售；企业不应当将结束使用而非出售的非流动资产或处置组划分为持有待售类别。

（3）对子公司的投资满足持有待售条件时，在母公司各个别财务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。

3.下列非流动资产并不适用持有待售资产的规则：

（1）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产；

（2）采用公允价值减去出售费用后的净额计量的生物资产；

（3）职工薪酬形成的资产；

（4）递延所得税资产；

（5）由金融工具相关会计准则规范的金融资产；

（6）由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利。

二、持有待售资产怎样进行后续计量？

1.对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置组，企业应当在初始计量时比较假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。除企业合并中取得的非流动资产或处置组外，由非流动资产或处置组以公允价值减去出售费用后的净额作为初始计量金额而产生的差额，应当计入当期损益。

2.企业初始计量或在资产负债表日重新计量有待售的非流动资产或处置组时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，作为减值损失计入当期损益，计提减值准备。持有待售处置组的减值损失，先抵减处置组中商誉的账面价值，再根据处置组中各项非流动资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。

3.后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。已抵减的商誉账面价值，以及适用本准则计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。

4.持有待售的非流动资产或处置组中的非流动资产不应计提折旧或摊销，持有待售的处置组中负债的利息和其他费用应当继续予以确认。

三、持有待售资产不再符合条件了，怎么处理？

1.企业终止确认持有待售的非流动资产或处置组时，应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益。

2.非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别的划分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量：

（1）划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额；

（2）可收回金额。