第二节 财产物资的收发、增减和使用
财产物资通常包括：原材料和库存商品等流动资产，以及房屋、建筑物、机器设备、运输工具等固定资产。
一、原材料
原材料是指在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料和外购半成品，以及不构成产品实体，但有助于产品形成的辅助材料。具体包括：原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等。
原材料的日常收发及结存，既可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。
企业应当设置下列科目对原材料进行核算：
(1)“在途物资”账户，用于核算企业采用实际成本(进价)进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本。
(2)“原材料”账户，核算企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等的计划成本或实际成本。收到来料加工装配业务的原料、零件等，应当设置备查簿进行登记。
(3)“材料采购”账户，核算企业采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本。
该账户的借方登记外购材料的实际成本和结转入库材料的节约差异;贷方登记已入库材料的计划成本和结转入库材料的超支差异;如有余额，在借方，表示尚未入库(在途)材料的实际成本。
(4)“材料成本差异”账户，核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差异。
该账户的借方登记两项：①已入库材料的超支差异，②出库材料负担的节约差异;贷方登记两项：①已入库材料的节约差异，②出库材料负担的超支差异;该账户期末余额可能在借方，也可能在贷方。如果余额在借方，表示库存材料应负担的超支差异(此时，填列资产负债表“存货”项目时，要加上该余额，得出实际成本);如果余额在贷方，表示库存材料应负担的节约差异(此时，填列资产负债表“存货”项目时，要减去该余额，得出实际成本)。
(一)购买材料的账务处理
外购原材料的采购成本一般包括：采购价格、进口关税和其他税金(消费税、资源税等价内税;不能抵扣的增值税)、运输费(一般纳税人可以抵扣7%的进项税)、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购的费用(如运输途中合理损耗、入库前挑选整理费用等)。
1.计划成本法
计划成本法是指企业存货的收入、发出、结存均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”科目，作为计划成本和实际成本联系的纽带，用来登记实际成本和计划成本的差额。这种方法适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。计划成本法下企业应设置的会计科目有“原材料”、 “材料采购”、 “材料成本差异”等。
【例10-5】20×1年1月8日,红星公司购入甲材料一批,货款200000元,增值税34000元,发票账单已收到,计划成本为220000元,材料已用银行存款支付.相关的会计分录如下:
借：材料采购——甲材料 200000
应交税费——应交增值税(进项税额) 34000
贷：银行存款 234000
借：原材料——甲材料 220000
贷：材料采购——甲材料 200000
材料成本差异——甲材料 20000
归纳：(重点)
在计划成本法下，外购的材料先要通过“材料采购”科目进行核算，材料的实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目进行核算。
借：材料采购(按材料实际采购成本)
应交税费——应交增值税(进项税额)
贷：银行存款
将企业购入验收入库的材料：
借：原材料(按计划成本)
贷：材料采购(按计划成本)
同时结转入库材料的差异：
如为超支：
借：材料成本差异
贷：材料采购
如为节约：做相反的分录。
也可以将上述合并：
借：原材料(按计划成本)
材料成本差异(入库材料的超支差异)
贷：材料采购(按实际成本)
材料成本差异(入库材料的节约差异)
2.实际成本法
是指材料收发及结存，均按实际成本计价。采用实际成本核算，日常反映不出材料成本是节约还是超支，不能反映和考核材料采购业务的经营成果。这种方法通常适用于材料收发业务较少的企业。
【例10-6】20×1年4月12日，红星公司从宏远公司购入A材料一批，专用发票上记载货款为60000元，增值税10200元，宏远公司代垫运杂费200元，全部款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。会计分录如下：
借：原材料——A材料 60200
应交税费——应交增值税 10200
贷：银行存款 70400
如果材料在运输途中，则需作如下会计分录：
借：在途物资——A材料 60200
应交税费——应交增值税 10200
贷：银行存款 70400
【例题13·单选题】某企业是增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。采用实际成本日常核算。该企业购入甲材料600千克，每千克不含税单价为50元，发生运杂费2 000元(运杂费不考虑增值税)，入库存前发生挑选整理费用200元。该批甲材料的入账价值为( )元。
A. 30 000 B. 32 200 C. 32 000 D. 32 700
【答案】B
【解析】该批甲材料的入账价值=买价600千克×单价50+运杂费2000+入库存前发生挑选整理费用200=32200元。
【例题14·单选题】某商业企业为增值税小规模纳税人，采用实际成本日常核算。2010年10月9日购入商品一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为 21200元，增值税额为 3604元。商品入库前的挑选整理费为200元，商品已验收入库。则该企业取得的商品的入账价值应为( )元。
A.20200 B.21400 C.23804 D.25004
【答案】D
【解析】该企业取得的商品的入账价值=21200+3604+200=25004(元)
(二)发出原材料的账务处理
1、计划成本法
企业发出材料按计划成本核算时，月末应当根据相关资料，按所发出材料的用途，分别借记“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记“原材料”科目，并根据发出材料应负担的材料成本差异，将发出材料的计划成本调整为实际成本，通过科目进行结转，按照所发出的用途，分别计入相应的会计科目。
材料成本差异率=(期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异)÷(期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本)×100%
注意：分子的正负号——超支要加，节约要减。
注意：分母的范围——不含暂估入库的材料计划成本。
本期发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率
本期发出材料的实际成本=发出材料的计划成本×(1±材料成本差异率)
注意：超支要加上，节约要减去。
见教材【例10-7】
【例题15·业务题】某工业企业采用计划成本日常核算，月初库存原材料计划成本为
18500元，材料成本差异贷方余额为l000元，本月10日购入原材料的实际成本为42000元，计划成本为41500元。本月发出材料计划成本为20000元。本月发出材料的实际成本为( )元。
A.20000 B.39678.33 C.19833.33 D.40322.67
【答案】C
【解析】材料成本差异率=(-1000+500)÷(18500+41500)=–0.8333%
本期发出材料应负担的成本差异=20000×(–0.8333%)=-166.67(元)
本月发出材料的实际成本=20000-166.67=19833.33(元)
或：
本月发出材料的实际成本=20000×(1–0.8333%)=19833.33(元)
2、实际成本法
采用实际成本法，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括：个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。
见教材【例10-8】
【例题16·业务题】某企业8月份“发料凭证汇总表”列示：基本生产车间生产产品领用甲材料500 000元，辅助生产车间领用200 000元，车间管理部门领用甲材料6 000元，企业行政管理部门领用甲材料2 000元。应根据“发料凭证汇总表”作如下会计分录：
借：生产成本――基本生产成本 500 000
――辅助生产成本 200 000
制造费用 6 000
管理费用 2 000
贷：原材料——甲材料 708 000
二、库存商品
库存商品是指企业库存的各种商品，包括：库存的外购商品、自制商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品、存放在仓库或寄存在外库的商品等，但不包括：委托外单位加工的商品、已办妥销售手续而购买单位在月末尚未提货的库存商品。
企业的库存商品，应通过“库存商品”科目进行核算。该科目用来核算库存的各种商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)。该科目借方登记企业入库商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)，贷方登记出库商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)，期末余额在借方，反映企业结存商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)。
(一)产成品入库的账务处理
工业企业的产成品一般应按实际成本进行核算。在这种情况下，产成品的收入、发出和销售，平时只记数量不记金额;月度终了，计算入库产成品的实际成本;对发出和销售的产成品，可以采用先进先出法、加权平均法、个别计价法确定其实际成本。核算方法一经确定，不得随意变更。
提示：当产品生产完成并验收入库时，应按实际成本，借记“库存商品”账户，贷记“生产成本――基本生产成本”账户。
见教材【例10-9】
提示：对于商品流通企业，当商品购入时，应按实际成本，借记“库存商品”、“应交税费――应交增值税(进项税额)”账户，贷记“应付账款”等账户。
【例题17·业务题】甲公司“商品入库汇总表”记载，某月已验收入库A产品1000件，实际单位成本5000元，计5000000元;B产品2000件，实际单位成本1000元，计2000000元。甲公司应编制如下会计分录：
借：库存商品――A产品 5000000
――B产品 2000000
贷：生产成本――基本生产成本――A产品 5000000
――B产品 2000000
【例题18·业务题】甲公司购入A商品一批，取得增值税发票，注明价款10 000元，增值税税额1 700元。甲公司开出银行转账支票一张支付上述款项。
借：库存商品 10 000
应交税费――应交增值税(进项税额) 1 700
贷：银行存款 11 700
(二)销售商品结转销售成本的账务处理
提示：企业销售商品、确认收入时，应结转其销售成本，借记“主营业务成本”等账户，贷记“库存商品”账户。
见教材【例10-10】
【例题19·业务题】甲公司月末汇总的发出商品中，当月已实现销售的A产品500件，B产品1 500件。该月A产品实际单位成本5 000元，B产品实际单位成本1 000元。在结转其销售成本时，甲公司应编制如下会计分录：
借：主营业务成本 4000000
贷：库存商品――A产品 2500000
――B产品 1500000
【例题20·多选题】按企业会计准则规定，企业在实际成本计价下，可以选择的发出存货计价的方法有( )。
A.先进先出法 B.后进先出法 C.加权平均法 D.个别认定法
【答案】ACD
【例题21·单选题】下列各项支出中，一般纳税人企业不计入存货成本的是( )。A.购入存货时发生的增值税进项税额(符合抵扣条件)
B.入库前的挑选整理费
C.购买存货而发生的运杂费
D.购买存货而支付的进口关税
【答案】A
【解析】一般纳税人购入存货时发生的增值税进项税额，在符合抵扣条件下应作为进项税额抵扣，不计入存货成本。
【例题22·多选题】材料按实际成本核算时，应设置的账户有( )。
A.原材料 B.在途物资 C.材料成本差异 D.材料采购
【答案】AB
三、固定资产
固定资产——是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产，包括房屋、建筑物、机器、设备等。
固定资产应按其取得时的实际成本作为入账的价值。取得时实际成本包括：买价、进口关税、运输费、保险费等相关费用，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所必要的支出。
提示：固定资产的入账价值中，不包括允许抵扣的增值税进项税额。
企业应当设置“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产清理”等科目来核算反映固定资产的增加、减少以及处置。
“固定资产”账户核算企业固定资产的原价，该账户借方登记固定资产增加的原始价值，贷方登记减少固定资产的原始价值，期末借方余额，反映企业期末固定资产的账面原价。
“累计折旧”账户属于“固定资产”账户的备抵调整账户，用来核算企业固定资产的累计折旧，该账户贷方登记企业计提的固定资产折旧，借方登记因减少固定资产而转销的已提折旧，期末余额在贷方，表示累计提取的固定资产折旧额。
“固定资产清理”账户，借方登记转入处置固定资产账面价值、处置过程中发生的费用和相关税金，贷方登记收回处置固定资产的价款、残料、变价收入和应由保险公司赔偿的损失，本科目期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失;期末贷方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净收益。
(一)购入不需要安装的固定资产的账务处理
企业购入不需要安装的固定资产，应当借记“固定资产”和“应交税费—应交增值税(进项税额)”，贷记“银行存款”等科目。
见教材【例10-11】
【例题23·单选题】某企业是一般纳税人，以银行存款购入不需要安装的设备一台，支付设备的买价8 000元，增值税1 360元、设备运杂费用1 200元。对该项业务应记入“固定资产”账户借方的金额为( )。
A.10 560元 B.9 360元 C.8 000元 D.9 200元
【答案】D
【例题24·多选题】下列项目中，应计入外购固定资产入账价值的是( )。
A.购买固定资产的价款
B.购买固定资产发生的运杂费
C.购买固定资产可抵扣的增值税进项税额
D.进口固定资产缴纳的关税
【答案】ABD
(二)固定资产折旧的账务处理
固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。除已提足折旧仍继续使用的固定资产以及按规定单独估价作为固定资产入账的土地外，企业应对所有固定资产计提折旧。
企业在具体计提折旧时，一般应按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。
企业可选用的折旧方法包括：年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定其折旧年限和净残值，作为计提折旧的依据。下面仅介绍年限平均法的具体运用：
年限平均法也称直线法，是指以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产应提折旧总额均衡的分摊到使用各年的一种方法。采用这种折旧方法，各年折旧额相等，不受固定资产使用频率或生产量多少的影响，因而也称固定费用法。年限平均法计算折旧公式如下：
年折旧额=(原值-预计净残值)÷预计使用年限
年折旧率=(1-预计净残值率)÷预计使用年限×100%
月折旧率=年折旧率÷12
其中：预计净残值率=预计净残值/原始价值
年折旧额=原始价值×年折旧率
月折旧额=年折旧额÷12
注意：根据题目已知净残值还是净残值率，选择不同计算公式。注意审题，要求计算年折旧额还是月折旧额。
见教材【例10-12】
企业计提的固定资产折旧，应当根据固定资产的用途，分别计入相关资产的成本费用或当期损益：例如：基本生产车间使用的固定资产，其计提的折旧应计入“制造费用”账户;行政管理部门使用的固定资产，其计提的折旧应计入“管理费用”账户;销售部门使用的固定资产，其计提的折旧应计入“销售费用”;未使用的固定资产，其计提的折旧应计入“管理费用”账户等。
【例题25·多选题】企业对固定资产计提折旧时，其折旧额应根据不同情况分别计入( )。
A.销售费用 B.制造费用 C.财务费用 D.其他业务成本
【答案】ABD
【解析】专设销售部门使用的固定资产的折旧额计入销售费用，生产部门使用的固定资
产的折旧额计入制造费用，经营出租的固定资产的折旧额计入其他业务成本。
(三)固定资产处置的账务处理
固定资产的出售、毁损、报废、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的固定资产以及在清理过程中发生的费用，一般通过“固定资产清理”账户核算。“固定资产清理”账户借方登记转入处置固定资产的账面价值、处置过程中发生的费用和相关税金;贷方登记收回处置固定资产的价款、残料、变价收入和应由保险公司赔偿的损失。本科目期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失，【清理完毕转入“营业外支出”】;期末贷方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净收益，【清理完毕转入“营业外收入”】。
见教材【例10-13】
【例题26·单选题】某企业转让一台旧设备，取得价款56万元，发生清理费用2万元。该设备原值为60万元，已提折旧10万元。假定不考虑相关税费，出售该设备影响当期损益的金额为( )万元。
A.4 B.6 C.54 D.56
【答案】A
【解析】出售该设备影响当期损益的金额=56-(60-10)-2=4(万元)，是固定资产清理净收益，应该计入营业外收入科目。
【例题27·判断题】固定资产出售、报废、由于各种不可抗拒的自然灾害而产生的毁损，均应通过“固定资产清理”科目核算，计算处置固定资产的净损益，然后直接转入本年利润。( )
【答案】×
【解析】固定资产清理的净损益计入“营业外收入”或“营业外支出”账户，期末将营业外收入和营业外支出转入“本年利润”科目。
【例题28·多选题】企业对固定资产计提折旧时，其折旧额应根据不同情况分别计入( )。
A.销售费用 B.制造费用 C.管理费用 D.其他业务成本
【答案】ABCD
【例题29·多选题】“固定资产清理”账户的借方登记的项目有( )。
A.转入清理的固定资产的账面价值
B.变价收入
C.清理完毕结转的清理净收益
D.清理完毕结转的清理净损失
【答案】AC
企业盘亏的固定资产应通过“待处理财产损益”账户进行核算。发现盘亏的固定资产，在未经批准处理前，要先按账面原价和累计折旧及时予以注销，其账面净值转入“待处理财产损益”账户;待报经批准处理后，再将净值转入相关账户，如是由财产责任人或保险公司赔偿，则转为“其他应收款”账户;如有关人员和保险公司赔偿后仍然有损失的，其差额作为企业的“营业外支出”入账。
固定资产盘盈是通过“以前年度损益调整”账户进行账务处理的。
见教材【例10-14】
【例10-15】 红星公司于20×1年12月30日盘盈了一项固定资产，评估确认价值10000元。则相关账务处理如下：
①盘盈时：
借：固定资产 10000
贷：以前年度损益调整 10000
②调整应交所得税：
借：以前年度损益调整 2500
贷：应交税费——应交所得税 2500
③将“以前年度损益调整”科目余额转入“利润分配”：
借：以前年度损益调整 7500
贷：利润分配——未分配利润 7500
④调整利润分配有关数字：
借：利润分配——未分配利润 750
贷：盈余公积 750
